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建設(shè)工程施工合同是工程建設(shè)質(zhì)量控制、進(jìn)度控制、投資控制的主要依據(jù)。合同的簽訂與執(zhí)行直接關(guān)系到工程的價(jià)款支付，影響到工程的投資效益，對(duì)合同簽訂、履行和終結(jié)過(guò)程的跟蹤審計(jì)，應(yīng)納入常規(guī)的工程審計(jì)之中。
一、合同跟蹤審計(jì)的必要性
建設(shè)工程合同是工程付款和竣工結(jié)算等活動(dòng)的重要依據(jù)。隨著我國(guó)教育事業(yè)的飛速發(fā)展，高校建設(shè)工程的規(guī)模逐漸擴(kuò)大，投資融資的渠道多種多樣，合同關(guān)系越來(lái)越復(fù)雜，合同條款也越來(lái)越多。施工合同如果不夠規(guī)范和嚴(yán)密，可能給建設(shè)單位或承包單位帶來(lái)直接或間接的經(jīng)濟(jì)損失，給竣工結(jié)算埋下隱患。這就要求保證合同簽訂內(nèi)容的合法性、全面性和嚴(yán)密性。但審計(jì)中發(fā)現(xiàn)，不少建設(shè)項(xiàng)目的施工合同內(nèi)容不全面、條款不規(guī)范、語(yǔ)言不縝密，重要條款約定不清，成為工程結(jié)算出現(xiàn)扯皮情況的根源。為有效促進(jìn)施工合同的合法簽訂和履行，促進(jìn)高校加強(qiáng)工程合同管理，開(kāi)展施工合同審計(jì)工作十分必要。
跟蹤審計(jì)的關(guān)鍵在于動(dòng)態(tài)控制，就是對(duì)合同的簽署和履行情況進(jìn)行全過(guò)程跟蹤，尤其是對(duì)分包合同的簽訂、對(duì)簽證的審核、對(duì)索賠的確認(rèn)等，都要以總承包合同為基礎(chǔ)和本源。離開(kāi)了原總包合同，有可能不該簽的簽證簽了，不該賠付的索賠付了，給學(xué)校造成經(jīng)濟(jì)損失。
二、合同跟蹤審計(jì)的重點(diǎn)
開(kāi)展工程施工合同跟蹤審計(jì)工作，要重點(diǎn)關(guān)注兩方面的內(nèi)容：一是在合同起草和簽訂階段，加強(qiáng)對(duì)合同條款的審核;二是在合同履行過(guò)程中，審查付款和索賠是否符合合同規(guī)定的方式和數(shù)量，是否簽署了違背原總包合同的施工簽證或補(bǔ)充協(xié)議。
(一)合同制定階段的審計(jì)
加強(qiáng)合同簽訂過(guò)程中的條款審核，如審核合同中的責(zé)權(quán)利、質(zhì)量、工期、取費(fèi)、撥付款辦法、獎(jiǎng)罰、保修及時(shí)效等是否全面合規(guī)，施工過(guò)程中的主要條款是否與招標(biāo)文件、中標(biāo)條件相符。如果有甲方直接分包的項(xiàng)目，審核分包價(jià)格是否合理，分包合同條款是否合規(guī)。
1. 審查合同主體資格
對(duì)承包方主要應(yīng)審查施工資質(zhì)情況、施工組織能力、社會(huì)信譽(yù)度、財(cái)務(wù)狀況等，審查是否存在借用資質(zhì)或非法轉(zhuǎn)包情況，所承包的專(zhuān)業(yè)工程是否超越其資質(zhì)能力等。上述內(nèi)容是體現(xiàn)履約能力的基本指標(biāo)，審計(jì)人員應(yīng)認(rèn)真調(diào)查、分析和考證，并做出專(zhuān)業(yè)判斷，若發(fā)現(xiàn)問(wèn)題，要督促基建管理部門(mén)及時(shí)補(bǔ)救，防止造成施工延誤、質(zhì)量不過(guò)關(guān)等被動(dòng)隋況，維護(hù)學(xué)校的經(jīng)濟(jì)利益。
2. 合同形式要適當(dāng)
隨著《建設(shè)工程工程量清單計(jì)價(jià)規(guī)范》的實(shí)施，工程計(jì)價(jià)模式進(jìn)入“企業(yè)自主報(bào)價(jià)、市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)形成價(jià)格”階段。2003年頒布的清單計(jì)價(jià)規(guī)范，對(duì)合同形式?jīng)]有作具體規(guī)定，但由于缺少與工程量清單計(jì)價(jià)模式相配套的合同示范文本，人們一般仍按照以前的習(xí)慣，對(duì)規(guī)模大、工期長(zhǎng)的工程采用單價(jià)合同為主、總價(jià)
合同為輔的合同形式，對(duì)于規(guī)模小、技術(shù)簡(jiǎn)單、工期較短的工程，則采用總計(jì)合同。然而在規(guī)范的使用過(guò)程中，出現(xiàn)較多問(wèn)題，導(dǎo)致風(fēng)險(xiǎn)分配明顯不公，有的因?yàn)槭┕挝怀袚?dān)了過(guò)多的風(fēng)險(xiǎn)而造成施工厭惡，甚至影響工程質(zhì)量。2008年修訂后的清單計(jì)價(jià)規(guī)范第4.4.3條明確規(guī)定，實(shí)行工程量清單計(jì)價(jià)的工程，宜采用單價(jià)合同方式，即，合同約定的工程價(jià)款中所包含的工程量清單項(xiàng)目綜合單價(jià)，在約定條件內(nèi)是固定的，不予調(diào)整;在約定條件外，允許調(diào)整。但調(diào)整方法應(yīng)在合同中約定。
3. 語(yǔ)言表達(dá)要縝密
合同語(yǔ)言表達(dá)要做到清晰和嚴(yán)謹(jǐn)，減少或防止不必要的法律糾紛。如果合同出現(xiàn)文字漏洞，則有可能引起對(duì)方的索賠甚至訴訟，即使己方不存在過(guò)錯(cuò)，也有可能處于被動(dòng)地位。合同訂立過(guò)程中，囿于表意人的知識(shí)、經(jīng)驗(yàn)和判斷能力，合同當(dāng)事人的意思有時(shí)表達(dá)得不夠清楚、明白，就可能在當(dāng)事人之間發(fā)生爭(zhēng)議。如某網(wǎng)架施工合同中有一“屋面及外挑部分天棚為銀灰色鋁塑板覆面，本次投標(biāo)不考慮該部分報(bào)價(jià)”的條款，履約過(guò)程中產(chǎn)生很大爭(zhēng)議，施工方認(rèn)為該條明確行政樓屋面工程不在其報(bào)價(jià)范圍內(nèi)，它沒(méi)有合同義務(wù)完成這部分工程，除非另行加價(jià);而建設(shè)方則堅(jiān)持行政樓網(wǎng)架工程中的屋面板部分，理應(yīng)包括在原告報(bào)價(jià)范圍內(nèi)，施工方拒絕施工或另行要價(jià)屬違約行為。雙方各執(zhí)已見(jiàn)，遂糾紛成訟。可見(jiàn)，完整、縝密的語(yǔ)言表達(dá)是對(duì)合同的基本要求。
4. 風(fēng)險(xiǎn)分配要適當(dāng)
任何一種風(fēng)險(xiǎn)都應(yīng)由最適宜承擔(dān)該風(fēng)險(xiǎn)或最有能力承擔(dān)該風(fēng)險(xiǎn)損失的一方來(lái)承擔(dān)。有時(shí)，雖然通過(guò)不對(duì)稱(chēng)的合同條款將風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)移給對(duì)方，但由于風(fēng)險(xiǎn)責(zé)任與權(quán)力平衡的關(guān)系，這種轉(zhuǎn)移后面往往隱藏著更大的風(fēng)險(xiǎn)。如承包商為了抵償承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)造成的損失，將主要精力放在索賠上，不但影響投資，而且影響工程進(jìn)度和質(zhì)量;有的承包商由于承擔(dān)較大的風(fēng)險(xiǎn)損失，在材料質(zhì)量等方面鋌而走險(xiǎn)，可能會(huì)給建設(shè)方帶來(lái)更大的經(jīng)濟(jì)損失。
合理規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)，審計(jì)人員必須把握一定的度。既要防止甲方承擔(dān)不應(yīng)有的風(fēng)險(xiǎn)，又要防止向乙方過(guò)度轉(zhuǎn)嫁。項(xiàng)目參與者承擔(dān)相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)其最大限度地發(fā)揮工作積極性具有促進(jìn)作用。如果項(xiàng)目參與者不承擔(dān)任何風(fēng)險(xiǎn)，就沒(méi)有任何責(zé)任，也就失去了控制風(fēng)險(xiǎn)的積極性，對(duì)工作不利。2008年版清單計(jì)價(jià)規(guī)范對(duì)施工過(guò)程中由于材料價(jià)格變動(dòng)幅度過(guò)大造成的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行了適當(dāng)?shù)募s定，充分體現(xiàn)了這一原則。
5. 合同審計(jì)要有側(cè)重
施工合同的標(biāo)準(zhǔn)文本內(nèi)容很多，跟蹤審計(jì)應(yīng)對(duì)合同的實(shí)質(zhì)性?xún)?nèi)容即合同中確定雙方當(dāng)事人基本權(quán)利與義務(wù)的條款重點(diǎn)關(guān)注。工程價(jià)款、工程質(zhì)量和施工工期對(duì)簽訂施工合同雙方的利益影響最大，決定了雙方的基本權(quán)利與義務(wù)，是合同的實(shí)質(zhì)性?xún)?nèi)容，也是審計(jì)的重點(diǎn)，其中的造價(jià)條款是審計(jì)的重中之重。
審計(jì)合同價(jià)款，要在以下方面多加考慮：
一是審查合同計(jì)價(jià)方式是否符合工程特點(diǎn)，對(duì)預(yù)付款、進(jìn)度款撥付的約定是否清晰、合理，是否與國(guó)家、地方和學(xué)校的有關(guān)規(guī)定相違背。二是對(duì)于采用工程量清單計(jì)價(jià)的施工合同，重點(diǎn)審計(jì)條款是否符合《建設(shè)工程工程量清單計(jì)價(jià)規(guī)范》。三是審查合同是否與招標(biāo)文件相一致，注意在招投標(biāo)過(guò)程中形成的書(shū)面答疑、澄清文件和承諾書(shū)等是否作為合同文件的組成部分。四是合同價(jià)款是否與投標(biāo)文件相一致，是否另行訂立了與合同實(shí)質(zhì)內(nèi)容不一致的其他協(xié)議。五是審查違約責(zé)任條款是否明確、具體、有效，違約金、賠償金的數(shù)額和計(jì)算方法是否合理、合法，具有操作性。
(二)加強(qiáng)履約審計(jì)
履約審計(jì)是跟蹤審計(jì)的重點(diǎn)。施工合同履行過(guò)程中經(jīng)常出現(xiàn)違反合同的現(xiàn)象，如發(fā)包方未能準(zhǔn)時(shí)撥付工程進(jìn)度款、中途停工、固定造價(jià)合同遇到主要材料漲價(jià)風(fēng)險(xiǎn)過(guò)大、工程提前交付、逾期交付、拒絕驗(yàn)收、拖欠工程款、拒交工程等。跟蹤審計(jì)人員應(yīng)善于使用合同解決施工過(guò)程中出現(xiàn)的問(wèn)題，最大限度地提高審計(jì)工作質(zhì)量，防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。如某基坑支護(hù)工程，設(shè)計(jì)使用預(yù)應(yīng)力錨桿噴漿支護(hù)，施工單位投標(biāo)時(shí)按照端頭螺栓錨固，其施工組織設(shè)計(jì)已經(jīng)得到監(jiān)理的認(rèn)可。然而，在施工過(guò)程中發(fā)現(xiàn)，現(xiàn)場(chǎng)加工螺栓速度太慢，對(duì)其他工序造成影響。為保證工期，會(huì)議研究改螺栓錨固為自鎖式夾片錨具，對(duì)施工方來(lái)說(shuō)增加了一定的成本。但由于施工進(jìn)度緩慢是施工方的原因，因此本著“誰(shuí)的責(zé)任誰(shuí)負(fù)責(zé)”的原則，明確增加的費(fèi)用由施工方自行承擔(dān)。
施工過(guò)程中的變更在所難免，應(yīng)分清原因，由責(zé)任方賠償損失。對(duì)勘探、設(shè)計(jì)、招標(biāo)代理、監(jiān)理等各方，在簽署合同時(shí)都要明確規(guī)定各自的責(zé)、權(quán)、利，減少工程變更，保障工程建設(shè)順利進(jìn)行。
三、合同審計(jì)應(yīng)注意的問(wèn)題
審計(jì)人員應(yīng)該對(duì)審計(jì)方法、審計(jì)程序和審計(jì)工作有深度的把握。既要保證審計(jì)工作本身的合法性又要保證審計(jì)工作的質(zhì)量。跟蹤審計(jì)的實(shí)質(zhì)是在當(dāng)事人簽訂合同時(shí)，審計(jì)人員以咨詢(xún)服務(wù)的形式，對(duì)其不合理?xiàng)l款提出修改建議，最大限度地提升審計(jì)價(jià)值，保證合同行為目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。
跟蹤審計(jì)不能越位參與項(xiàng)目管理，如果從項(xiàng)目管理者的角度出發(fā)，開(kāi)展審計(jì)工作，缺乏客觀性，必然使得監(jiān)督作用弱化，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)加大。所以，建設(shè)工程施工合同全過(guò)程跟蹤審計(jì)，必須準(zhǔn)確把握跟蹤審計(jì)的控制點(diǎn)和介入深度，重點(diǎn)監(jiān)督合同履行過(guò)程中的執(zhí)行情況，解決工程中的爭(zhēng)議問(wèn)題。同時(shí)，要積極進(jìn)行試點(diǎn)，總結(jié)經(jīng)驗(yàn)，建立健全施工合同審計(jì)程序和審計(jì)規(guī)范，使合同審計(jì)逐步程序化、規(guī)范化、制度化，最大限度地提高審計(jì)工作質(zhì)量，防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。